Por: Constanza Albornoz

Al inicio del impuesto a las ganancias, con la sanción de la ley 20628 del año 1973, el artículo 63 establecía lo siguiente:

“Las sociedades de capital, por sus ganancias netas imponibles, quedan sujetas a las siguientes tasas:

a) Al veintidós por ciento (22%);

1. Las sociedades anónimas constituidas en el país.

2. Las sociedades en comandita por acciones constituidas en el país en la parte que no corresponda a los socios comanditados.

3. Las sociedades civiles y fundaciones constituidas en el país en cuanto no corresponda por esta ley otro tratamiento impositivo.

4. Las sociedades de economía mixta por la parte de las utilidades no exentas de impuesto;

b) Al cuarenta y cinco por ciento (45%) los establecimientos comerciales, industriales, agropecuarios, mineros o de cualquier otro tipo, organizados en forma de empresa estable, pertenecientes a asociaciones, sociedades o empresas, cualquiera sea su naturaleza, constituidas en el extranjero o a personas físicas residentes en el exterior”.

Por lo cual las SRL no eran consideraban sociedades de capital; eran consideradas como sociedades de personas.

En el año 1976, mediante la ley 21286, se modifica el artículo 63, que queda redactado de la siguiente manera:

“Las sociedades de capital, por sus ganancias netas imponibles, quedan sujetas a las siguientes tasas:

a) al 33% (treinta y tres por ciento):

1) las sociedades anónimas, sociedades de responsabilidad limitada, y sociedades en comandita simples o por acciones, constituidas en el país;

2) las asociaciones civiles y fundaciones constituidas en el país en cuanto no corresponda por esta ley otro tratamiento impositivo;

3) las sociedades de economía mixta, por la parte de utilidades no exentas del impuesto…”.

Con esta modificación se incorporan las SRL al artículo 63, por lo cual pasan a tener el tratamiento de sociedades de capital.

En el año 1978, la sanción de la ley 21894 da origen al ajuste por inflación impositivo estático. La incorporación de dicho ajuste producía un aumento o disminución -según sea el caso- de la base imponible del tributo de los sujetos empresa, intentando de esta manera determinar un resultado impositivo en términos reales. Dicha ley establecía:

“A los efectos de practicar el ajuste por inflación a que se refiere el artículo anterior se deberá seguir el siguiente procedimiento:

- Inmuebles, bienes muebles amortizables, incluso reproductores amortizables a los efectos de esta ley y obras en curso para ser destinadas al activo fijo de la empresa (muebles e inmuebles).

- Inversiones en bienes muebles no amortizables (obras de arte, yates y demás bienes muebles no afectados a la actividad).

- Bienes inmateriales (llave, marcas, patentes, derechos de concesión y otros activos similares).

- Acciones, cuotas o participaciones sociales y aportes o anticipos efectuados a cuenta de futuras integraciones de capital.

- En las explotaciones forestales, las existencias de madera ya cortada o en pie.

- Saldos pendientes de integración de los accionistas.

- Saldo deudor del dueño o socios, que provenga de integraciones pendientes o de operaciones efectuadas con la sociedad en condiciones distintas a las que pudieran pactarse entre partes independientes, teniendo en cuenta las prácticas normales del mercado.

- En las empresas locales de capital extranjero, el saldo deudor de la cuenta de la casa matriz, del dueño, de la cofilial, de la cosucursal o de la persona física o jurídica domiciliada en el extranjero que directa o indirectamente las controle, cuando tales saldos tengan origen en actos jurídicos que no puedan reputarse como celebrados entre partes independientes, en razón de que sus prestaciones y condiciones no se ajustan a las prácticas normales del mercado entre entes independientes.

- Gastos de constitución, organización y/o reorganización de la empresa y los gastos de desarrollo, estudio e investigación en la medida en que fueron deducidos impositivamente.

- Gastos no deducibles y anticipos de impuestos no deducibles -a los fines del presente gravamen- que figuren registrados en el activo.

- Inversiones en el exterior que originen beneficios de fuente extranjera.

b) Al importe que se obtenga por aplicación del inciso a) se le restará el pasivo. A estos fines se entenderá por pasivo:

- Las deudas (las provisiones y previsiones a consignar serán las admitidas por esta ley, las que se computarán por los importes que ella autoriza).

- Las utilidades percibidas por adelantado y las que representen beneficios a percibir en ejercicios futuros”.

Luego, recién en el año 1985, mediante la sanción de la ley 23260, se incorpora el “ajuste dinámico”, el cual recepta las variaciones de ciertos hechos acaecidos durante el ejercicio que modifican aquella situación inicial de la cual partimos en el ajuste estático, introduciendo el siguiente ajuste dinámico positivo:

“I. Como ajuste positivo, el importe de las actualizaciones calculadas aplicando el índice de precios al por mayor, nivel general, suministrado por el Instituto Nacional de Estadística y Censos, teniendo en cuenta la variación operada entre el mes del efectivo retiro, pago, adquisición, incorporación o desafectación, según corresponda, hasta el mes de cierre del ejercicio que se liquida, sobre los importes de:

1) los retiros de cualquier origen o naturaleza -incluidos los imputables a las cuentas particulares- efectuados durante el ejercicio por el titular, dueño o socios, o de los fondos o bienes dispuestos en favor de terceros, salvo que se trate de sumas que devenguen intereses o actualizaciones o de importes que tengan su origen en operaciones realizadas en iguales condiciones a las que pudieran pactarse entre partes independientes, de acuerdo con las prácticas normales del mercado;

2) los dividendos distribuidos, excepto en acciones liberadas, durante el ejercicio;

3) los correspondientes a efectivas reducciones de capital realizadas durante el ejercicio;

4) la porción de los honorarios pagados en el ejercicio que supere los límites establecidos en el artículo 87;

5) las adquisiciones o incorporaciones efectuadas durante el ejercicio que se liquida, de los bienes comprendidos en los puntos 1 a 10 del inciso a) afectados o no a actividades que generen resultados de fuente argentina, en tanto permanezcan en el patrimonio al cierre del mismo. Igual tratamiento se dispensará cuando la sociedad adquiera sus propias acciones;

6) los fondos o bienes no comprendidos en los puntos 1 a 7, 9 y 10 del inciso a), cuando se conviertan en inversiones a que se refiere el punto 8 de dicho inciso, o se destinen a las mismas”.

También a partir de dicha ley nace la figura de la disposición de fondos, pero solamente aplicable a sociedades anónimas. Esta establecía:

“Toda disposición de fondos o bienes efectuados a favor de terceros por parte de los sujetos comprendidos en el artículo 49, inciso a), y que no responda a operaciones realizadas en interés de la empresa, hará presumir, sin admitir prueba en contrario, una ganancia gravada equivalente a un interés con capitalización anual no menor al fijado por el Banco de la Nación Argentina para descuentos comerciales o una actualización igual a la variación del índice de precios al por mayor, nivel general, con más el interés del 8% (ocho por ciento) anual, el importe que resulte mayor.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, si la disposición de fondos o bienes se efectuara a accionistas por parte de sociedades que tuvieran utilidades susceptibles de ser distribuidas, tal disposición tendrá para el accionista el tratamiento que esta ley establece para los dividendos.

Las disposiciones de este artículo no se aplicarán a las entregas que las sociedades en comandita por acciones efectúen a sus socios comanditados.

Tampoco serán de aplicación cuando proceda el tratamiento previsto en los párrafos tercero y cuarto del artículo 14”.

En el año 1992, con la sanción de la ley 24073 de convertibilidad, que estableció que las correcciones debían realizarse con coeficiente 1, el ajuste por inflación queda inaplicable hasta el año 2017, cuando, con la sanción de la ley 27430, retoma su aplicación.

De esta sincronización de fechas surge que, cuando nació el ajuste por inflación impositivo, en el año 1978, las SRL ya eran consideradas sociedades de capital, pero no estaba en la normativa el tratamiento de disposición de fondos.

Entonces resulta lógico que al socio (que no incluye al accionista) se le aplique el ajuste dinámico positivo, pero no así al accionista, ya que los retiros de los accionistas generan una disposición de fondos que deviene intereses presuntos, por lo cual no puede adicionársele un ajuste dinámico positivo, porque se estaría duplicando la base de imposición.

El problema se genera cuando, en el año 2017, con la reforma de la ley 27430, el actual articulo 76 queda redactado de la siguiente manera:

“Toda disposición de fondos o bienes efectuada a favor de terceros por parte de los sujetos comprendidos en el inciso a) del artículo 53, que no responda a operaciones realizadas en interés de la empresa, hará presumir, sin admitir prueba en contrario, una ganancia gravada que será determinada conforme los siguientes parámetros:

a) En el caso de disposición de fondos, se presumirá un interés anual equivalente al que establezca la reglamentación, de acuerdo a cada tipo de moneda.

b) Respecto de las disposiciones de bienes, se presumirá una ganancia equivalente al ocho por ciento (8%) anual del valor corriente en plaza de los bienes inmuebles y al veinte por ciento (20%) anual del valor corriente en plaza respecto del resto de los bienes.

Si se realizaran pagos durante el mismo período fiscal por el uso o goce de dichos bienes, los importes pagados podrán ser descontados a los efectos de esta presunción.

Las disposiciones precedentes no se aplicarán en los casos en donde tales sujetos efectúen disposiciones de bienes a terceros en condiciones de mercado, conforme lo disponga la reglamentación.

Tampoco serán de aplicación cuando proceda el tratamiento previsto en los párrafos tercero y cuarto del artículo 16 o en el artículo 50”.

A partir de la nueva redacción de este artículo, se incluyeron a las SRL en la disposición de fondos, pero no se eliminaron los retiros de los socios de las SRL del ajuste dinámico positivo. Sin embargo, este problema se minimiza cuando dicho apartado establece “salvo que se trate de sumas que devenguen intereses”, en cuyo caso no debe aplicarse el ajuste dinámico.

Además:

II - Los dividendos fictos

III - Conclusión

**Este artículo forma parte de la publicación 'Consultor Tributario', exclusivo para suscriptores de Errepar**

Si tenés tu suscripción, clickeá acá para seguir leyendo
SI no te suscribiste, hace click aquí y mira lo que tenemos para vos

También te puede interesar:

El aplicativo “ganancias personas jurídicas - versión 24.0” y el ajuste por inflación

Socios y accionistas en el ajuste por inflación impositivo