Por Rubén Malvitano y Jorge Gebhardt

La evolución observada en la jurisprudencia y doctrina a lo largo del tiempo permite concluir que, a pesar de la antigüedad del instituto en la normativa vigente, así como su estabilidad a lo largo de los años, el fenómeno de la reorganización empresaria en la órbita del impuesto a las ganancias no ha estado exento de vaivenes. Ello sobre todo teniendo en consideración que muchas veces el analista se enfrenta a situaciones de hecho particulares que impiden generalizaciones.

Sobre estos aspectos, consideramos de interés hacer hincapié en ciertos antecedentes conocidos en los últimos años referidos a diversos tópicos atinentes a la materia.

I - PROPÓSITO DE LA REORGANIZACIÓN

En primer término, se destacan los casos en los que pueden presentarse dudas respecto a la calificación de los procesos bajo análisis.

En este orden, llamó la atención un pronunciamiento de la CSJN que se vincula con el aspecto fundacional que justifica el reconocimiento de la dispensa impositiva para los procesos de reorganización. En definitiva, el interrogante abierto remite a sí detrás de la decisión de reorganizarse debe existir o no un propósito concreto de lograr mayor eficiencia en el proceso económico de los sujetos económicos involucrados o, dicho de otro modo, si es viable ese reconocimiento en tanto se pueda suponer que el fin único perseguido es usufructuar la ventaja fiscal.

En el caso referido, tanto la primera instancia como la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal habían aceptado la postura del Fisco que rechazara el reconocimiento del beneficio por no advertir que en el proceso hubiera indicios de que el propósito hubiera sido perseguir alguna mejora del proceso económico de la organización.

Llegada la causa a la órbita de la CSJN, esta señala que “…de la norma transcripta surge con nitidez que el recaudo exigido por la Cámara, es decir que para poder acceder a los beneficios que establecen los artículos 77 y 78 (actuales 80 y 81) de la ley del impuesto a las ganancias es requisito esencial que existan dos o más sociedades que se reorganizan ‘con el propósito exclusivo de promover la eficiencia en la organización empresarial de la que se trata’ (conf. fs. 238), no se encuentra establecido en ninguno de los párrafos del texto legal … Al respecto, la claridad de las normas referidas impone apegarse, para la resolución del tema debatido, al principio sostenido reiteradamente por esta Corte conforme al cual la primera fuente de interpretación de la ley es su letra, sin que sea admisible una inteligencia que equivalga a prescindir del texto legal si, como en el caso, no media debate ni declaración de inconstitucionalidad, pues la exégesis de la norma, aun con el fin de adecuación a garantías y principios constitucionales, debe practicarse sin violación de su letra o de su espíritu…”. A partir de estas consideraciones el Alto Tribunal resuelve desestimar el fallo de la instancia anterior y ordena la remisión de la causa al tribunal de origen.

La doctrina ha criticado esta decisión de la Corte por entender que se basa más en lo literal que en lo sustancial de la figura representando “...un retroceso en el espíritu y fin que persigue el instituto, de forma de discernir (más allá de los requisitos explícitos de las leyes y reglamentos) cuáles reorganizaciones empresarias expresan realmente el objeto de obtener mejoras (beneficios) en sus procesos económicos, de manera de justificar la aplicación a los mismos del tratamiento conveniente que les otorgan las normas tributarias”.

Sin embargo, acierta nuestro más Alto Tribunal en su análisis, dado que lo manifestado por el autor no se halla reflejado en las normas del gravamen bajo análisis; así, por ejemplo, cabría aceptar que se reorganicen empresas simplemente para evitar los costos administrativos que conlleva la simple existencia de un cuerpo legal adicional a otro ya existente.