Por: Richard Amaro Gómez

Una cuestión controvertida de larga data es la posibilidad de compensar el impuesto sobre los bienes personales - responsable sustituto - acciones y participaciones societarias por parte de las sociedades comerciales con saldos de libre disponibilidad propios. Ello es así, dado que la administración tributaria rechaza la compensación toda vez que considera que el hecho imponible del tributo tiene por sujeto a los titulares de las acciones de la sociedad, siendo la obligación de esta última la de liquidar e ingresar el gravamen en sustitución de aquellos.

De hecho, la Corte Suprema de Justicia de la Nación con fecha 12 de julio de 2011 se expidió sobre el asunto en la causa “Rectificaciones Rivadavia SA” donde basó su sentencia en lo dictaminado por la Procuradora Fiscal (Laura M. Monti), la cual con fecha 2 de diciembre de 2009 sostuvo, en general, que en el caso del impuesto en cuestión el saldo deudor le pertenece a la sociedad, aunque como responsable sustituto. De este modo, se verifica la identidad subjetiva requerida (titular pasivo de la deuda y simultáneamente titular del activo de un crédito) para que sea procedente la compensación, sin que resulte relevante que en un caso la titularidad lo sea como responsable y en otro como contribuyente.

Sin embargo, el Fisco nacional siguió cuestionando la posibilidad de compensar dado que luego de la sentencia de la Corte Suprema modificó el artículo 1 de la RG (AFIP) 1658 por medio la RG (AFIP) N° 3175 (BO: 2/9/2011), estableciendo que los responsables por el cumplimiento de deuda ajena y los responsables sustitutos a que se refiere el artículo 6 de la ley 11683, no podrán solicitar la compensación con saldos a favor propios. Y de esta manera, la cuestión se tornó nuevamente en controvertida y aún pese al fallo de la Corte Suprema.

En este contexto, el 8 de agosto de 2018 la Sala V de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal en la causa “IRSA Inversiones y Representación SA” reafirmó que resulta procedente que el tributo que se adeuda como responsable sustituto por el impuesto sobre los bienes personales - acciones y participaciones societarias, sea susceptible de ser compensado con saldos a favor de libre disponibilidad propios, dado que se trata de un mismo sujeto en su carácter de titular pasivo de una deuda y titular activo de un crédito. Adicionalmente, interpretó que la AFIP no puede mediante una resolución general, limitar la propia compensación que dispone la ley de procedimientos tributarios.

Asimismo, con fecha 4 de octubre de 2018 la Cámara Nacional de Apelaciones la Sala III se expidió en la causa “Cresud SA Comercial Inmobiliaria Financiera y Agropecuaria”, admitiendo también la procedencia de compensar el impuesto sobre los bienes personales - responsable sustituto - acciones y participaciones societarias, con saldos a favor de libre disponibilidad.

Adicionalmente, nuevamente en la causa “Cresud SA Comercial Inmobiliaria Financiera y Agropecuaria”, la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala I, con fecha 8 de agosto de 2019, se expidió otorgando una medida cautelar a fin de posibilitar la procedencia de compensar el impuesto sobre los bienes personales - responsable sustituto - acciones y participaciones societarias, con saldos a favor de libre disponibilidad propios. Ello por cuanto consideró, en general y teniendo en cuenta la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, que “todo tributo pagado en exceso por un contribuyente sigue siendo parte de su derecho de propiedad y, por ende, éste puede disponer de él para la cancelación de otras obligaciones tributarias (…). Todo ello sujeto a una razonable reglamentación (arts. 14 y 28 de la Constitución Nacional) que en el caso está dada por los artículos 27, 28, 29 y ccdtes. de la ley 11683”.

Por otra parte, la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala III, con fecha 5 de agosto de 2020 se expidió también en la causa “AVENIDA COMPRAS SA DEMANDADO: AFIP - DGI s/INC DE MEDIDA CAUTELAR” donde ratificó el otorgamiento de una medida cautelar a fin de posibilitar la procedencia de compensar el impuesto sobre los bienes personales - responsable sustituto - acciones y participaciones societarias, con saldos a favor de libre disponibilidad propios.

En este contexto, la Procuradora Fiscal con fecha 13 de octubre de 2020 se expidió en la causa “CRESUD SA COMERCIAL INMOBILIARIA FINANCIERA Y AGROPECUARIA” ratificando la procedencia de la compensación del impuesto sobre los bienes personales - responsable sustituto - acciones y participaciones societarias, con saldos a favor de libre disponibilidad propios. Asimismo, vale destacar que en el dictamen “IRSA Inversiones y Representaciones SA” de fecha también 13 de octubre de 2020 se resolvió el mismo asunto, remitiéndose por cuestiones de brevedad a lo ya expuesto en la causa precedente. En ambos casos se destacó que la reglamentación del Organismo Fiscal debe ajustarse al espíritu de la norma que reglamenta, lo cual no se daba en el caso por restringir la compensación de la obligación de responsable sustituto con saldos a favor de libre disponibilidad propios.

En consecuencia, la discusión judicial había quedado a un paso de que la Corte Suprema de Justicia de la Nación resuelva el pleito.

No obstante, con fecha 25 de julio de 2025 se conoció un dictamen de la Dirección Nacional de Impuestos Nº IF-2025-81198813-APN-DNI#MEC donde se ratifica la posibilidad de compensar la obligación del responsable sustituto con saldos de libre disponibilidad propios. En este sentido, se sostuvo que si un contribuyente determina un saldo a ingresar por su obligación como responsable sustituto y a su vez posee saldos a su favor de libre disponibilidad propios, queda verificada la doble identidad requerida por la norma (simultaneidad de deudor y acreedor en el mismo sujeto). De este modo, se adquiere el derecho a que la compensación se haga efectiva. En definitiva, en función de los diversos antecedentes judiciales se concluye que se manifiesta la ya mencionada identidad subjetiva necesaria para la procedencia de la compensación.

Ahora bien y como consecuencia del dictamen antes expuesto, el 5 de septiembre de 2025 se publicó la resolución general (ARCA) 5753 la cual, entre otras cuestiones, habilita operativamente al contribuyente la posibilidad de compensar con saldos de libre disponibilidad propios, su obligación derivada de actuar como responsables sustituto. En este sentido, se esboza en general que tanto los contribuyentes como los responsables sustitutos podrán solicitar la compensación de las obligaciones fiscales, siempre que sean determinadas y exigibles, con los saldos a su favor aun cuando estos correspondan a diferentes impuestos. Asimismo, la “(…) compensación procederá en tanto los saldos deudores y acreedores pertenezcan a un mismo sujeto en su carácter de titular pasivo de su deuda impositiva y titular activo de su crédito contra el Fisco, y siempre que la autoricen las normas que rigen los gravámenes de que se trate”.

Por otra parte, se precisa que los saldos a favor podrán surgir de:

a) Determinaciones de oficio.

b) Declaraciones juradas originales, rectificativas destinadas a salvar errores de cálculo o errores materiales o bien, rectificativas que generen o incrementen los saldos de libre disponibilidad.

c) Resoluciones administrativas o judiciales, dictadas en recursos o demandas de repetición pasadas en autoridad de cosa juzgada.

Asimismo, se establecen controles sistémicos y se regla el procedimiento para solicitar la compensación la cual se realizará desde la opción “Compensación” del servicio con Clave Fiscal denominado “Sistema de Cuentas Tributarias”, disponible en el sitio “web” de Organismo , produciendo efectos desde el momento de su presentación, siempre que se cumplan con todos los requisitos de la resolución.

A su vez, se deroga la RG (AFIP) 1658 y la RG (AFIP) 3175, entre otras, dando por terminada una cuestión controvertida que duró años y que finalmente la balanza se inclinó por la justicia y la razonabilidad tributaria. Si bien el resultado es 100% satisfactorio, resulta lamentable que se haya tenido que esperar tantos años por una resolución jurisprudencial y normativa a un tema que no merecía tanta discusión.

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