Si una sociedad realizó inversiones en la construcción de un bien inmueble (bien de uso) tanto en ejercicios pre reforma como en ejercicios post reforma: ¿las referidas inversiones tienen actualización por el art. 93 de la ley del impuesto?

Traigamos a la memoria que la ley de reforma tributaria – Ley N° 27.430/2017- restableció el régimen de actualizaciones del art. 93 de la ley del impuesto a las ganancias, pero con ciertas limitaciones.
En cuanto a los bienes alcanzados por el régimen de actualizaciones son los que están tipificados en el artículo 93 de la ley del impuesto marras, entre los cuales se encuentran: los bienes de uso, muebles como inmuebles.
Ahora bien, el régimen es de aplicación para las adquisiciones o inversiones efectuadas en ejercicios que se inician a partir del 1 de enero de 2018, inclusive.
Siendo ello así, las inversiones:

* Pre reforma: realizadas en ejercicios iniciados antes del 1 de enero de 2018, no gozan de actualización quedando en valores históricos.
* Post reforma: efectuadas en ejercicios iniciados después del 1 de enero de 2018, inclusive, gozan de la referida actualización tanto en lo que respecta a su amortización como su costo computable en caso de enajenación.

El régimen de actualizaciones del art. 93 de la ley del impuesto a las ganancias: ¿Cuándo resulta de aplicación para un sujeto empresa?

En cuanto a los bienes alcanzados por el nuevo régimen de actualizaciones son los que están tipificados en el artículo 93 de la ley del impuesto marras. Entre todos esos bienes y conceptos se encuentran:

Bienes comprendidos.

Actualización del costo computable en el momento de su enajenación:

Bienes muebles amortizables - art. 62-.

Inmuebles que no tengan el carácter de bienes de cambio - art. 63 -

Bienes intangibles - llaves, marcas, patentes, derechos de concesión y otros activos similares – art. 64-

Acciones, valores representativos y certificados de depósitos de acciones y demás valores, cuotas o participaciones sociales, incluidas las cuotas partes de fondos comunes de inversión, certificados de participación en fideicomisos financieros, otros derechos sobre fideicomisos financieros y contratos similares - art. 65-

Actualización de las amortizaciones:

Minas, canteras, bosques y bienes análogos - art. 78-.

Edificios y demás construcciones sobre inmuebles - art. 87-.

Amortización de bienes muebles - art. 88-.

Sin embargo no podemos dejar de recalcar que el régimen es de aplicación para las adquisiciones o inversiones efectuadas en ejercicios que se inician a partir del 1 de enero de 2018.
Por ende, la adquisición de los bienes que cumplan con lo indicado tendrá una amortización y costo actualizable.

Si una sociedad recibe un aporte de un socio en especie (bienes de uso, por ejemplo) a partir de los ejercicios iniciados el 1 de enero de 2018, el bien incorporado ¿goza del régimen de actualización del art. 93 de la ley del impuesto a las ganancias?

El régimen es de aplicación para las adquisiciones o inversiones efectuadas en ejercicios que se inician a partir del 1 de enero de 2018.
Ahora bien, recordemos que le artículo 4 de la ley del impuesto a las ganancias considera enajenación (venta), entre otros, el aporte a sociedades ya que en dicho momento se produce la transferencia de dominio (derecho real) de un bien a favor de una persona jurídica a cambio de una contraprestación (participaciones societarias).

Por lo tanto, si hay una venta para el accionista o para el socio es porque, en la contraparte, existe una adquisición para la sociedad. Lo expuesto implica que si ello ocurre a partir de los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2018, el bien que se incorpora mediante un aporte gozará de las actualizaciones del art. 93 de la ley del impuesto tanto en lo que respecta a las amortizaciones como su costo computable cuando se enajene.

El régimen de actualizaciones del art. 93 de la ley del impuesto a las ganancias en el caso de las amortizaciones de bienes de uso: ¿es independiente de la aplicación del AXI impositivo?

El régimen de actualizaciones del art. 93 de la ley del impuesto es independiente de la procedencia de la aplicación del ajuste por inflación impositivo. Ello por cuanto:

1. El AXI impositivo tiene por fin cuantificar el resultado por exposición a la inflación de los activos y pasivos monetarios.
2. El régimen de actualizaciones tiene por objeto actualizar las amortizaciones y costo de los activos no monetarios.

Lo expuesto lo podemos ver con el siguiente ejemplo: la empresa “este pobre clamó, y le oyó SA” adquirió en febrero de 2018 un bien de uso en $ 100.000,00 netos con una vida útil de 5 años.

Período fiscal	Amort. Histórica	Amort. Actual.	Diferencia
2018	20.000,00	28.400,00	8.400,00
2019	20.000,00	43.600,00	23.600,00
2020	20.000,00	59.400,00	39.400,00
2021	20.000,00	89.600,00	69.600,00
2022	20.000,00	174.400,00	154.400,00
Total	100.000,00	395.400,00	295.400,00

Coeficientes:

A su vez, téngase presente:

Período fiscal	AXI impositivo
2018	No aplicó
2019	Aplicó
2020	Aplicó
2021	Aplicó
2022	Aplicó

¿Los quebrantos impositivos son actualizables?

Al respecto, no solo en la sección de preguntas frecuentes del sitio web de la AFIP (ABC) el Fisco nacional sostuvo que los quebrantos NO son actualizables sino que también lo hizo a través de un espacio de diálogo.
En este marco, recordemos que toda actualización está prohibida en el impuesto a las ganancias, salvo:

* Cuando se dan los supuestos de aplicación del AXI impositivo.
* Cuando se aplica el régimen de actualización del art. 93 de la ley del impuesto.

Y los quebrantos no están comprendidos en ningunos de los dos regímenes.
Por lo tanto, existen argumentos jurídicos para decir que la ley no permite la actualización por imperio del art. 39 de la L. 24.073.
En consecuencia, tal como está redactada hoy la ley, no se podrian actualizar quebrantos al igual que los bienes de cambio y otras actualizaciones que menciona la ley.
Al respecto, se debe considerar:

“Se solicita se aclare si los quebrantos acumulados no prescriptos, cualquiera fuera su año de generación, se deben actualizar conforme al IPC o solo los generados a partir del 1/1/2018.'

Respuesta de AFIP
Los quebrantos no son susceptibles de actualización. Los únicos costos actualizables son los previstos en el segundo párrafo del artículo 93 y los correspondientes a bienes revaluados. Respecto de los quebrantos y del resto de los bienes resulta aplicable el primer párrafo del artículo 93, por lo que la actualización es igual a 1.

Se identificó una respuesta institucional en el ABC: ID 24753174:
¿Resultan actualizables los quebrantos impositivos?
El primer párrafo del artículo 93 de la ley de ganancias dispone que las actualizaciones previstas en la ley se practicarán conforme lo establecido en el artículo 39 de la ley 24073.

A su vez, el segundo párrafo de dicho artículo establece la actualización sobre la base de las variaciones porcentuales del índice de precios al consumidor nivel general (IPC), que resulta aplicable a los costos y deducciones allí aludidos, respecto de adquisiciones e inversiones efectuadas en ejercicios fiscales que se inicien a partir del 1 de enero de 2018, y a los bienes que hayan sido revaluados en los términos del Capítulo I del Título X de la ley 27430.
En virtud de lo expuesto, para el caso de los quebrantos impositivos resulta de aplicación el mecanismo de actualización dispuesto en el primer párrafo del artículo 93 (t.o. 2019, texto anterior: L. 89) de la LIG”.
Fuente: Espacio de diálogo. AFIP - Cámaras empresariales. Acta N° 21. Fecha: 5/3/2020

No obstante, se deben tener en cuenta este antecedente:

La Corte Suprema de Justicia de la Nación se expidió en la causa “TELEFÓNICA DE ARGENTINA SA C/EN-AFIP-DGI S/DGI” de fecha 25 de octubre de 2022 donde recordó que la aplicación del mecanismo de ajuste por inflación en los términos de “Candy S.A.” es sólo para evitar la confiscatoriedad que se produciría al absorber el Estado una porción sustancial de la renta o del capital, lo que impide su utilización para el reconocimiento de un mayor quebranto , por la sencilla razón de que en tal supuesto no hay tributo a pagar que pueda ser cotejado con el capital o la renta gravados.

No obstante y remitiendo a la Procuradora Fiscal, reconoció que lo expuesto “(…) no importa la negativa a actualizar, en los términos del art. 19 de la ley del tributo, los quebrantos con los que ya contaba la empresa a fin de analizar la confiscatoriedad en cada uno de los períodos fiscales cuestionados, sino que sólo implica la imposibilidad de reconocer nuevos créditos, o acrecentar los existentes, que puedan trasladarse a períodos fiscales futuros”.
Asimismo, la Procuradora reconoció la actualización de las amortizaciones de bienes de uso y de los costos impositivos correspondientes a los bienes muebles, inmuebles, llaves, marcas, patentes, derechos de concesión y otros activos similares enajenados. En este marco, sostuvo que si bien cierto es que dichos mecanismos se encuentran suspendidos, ello no obsta a su utilización para evaluar la confiscatoriedad del tributo.
TELEFÓNICA DE ARGENTINA SA C/EN-AFIP-DGI S/DGI – CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACIÓN – 25/10/2022.

Ganancias: Régimen de actualizaciones