Como bien sabemos, el 16 de noviembre de 2022 el Senado de la Nación aprobó el proyecto de ley de presupuesto 2023 bajo el número de ley 27701, el cual ya contaba con media sanción por parte de la Cámara de Diputados. En este ámbito, el mismo incorpora una nueva deducción por gastos educativos. El propósito del presente artículo es analizar esta nueva deducción y su importe, con una pequeña introducción para la mejor interpretación del tema.

INTRODUCCIÓN. MARCO GENERAL

Recordemos que la ley de impuesto a las ganancias (en adelante, LIG) estableció, en sus artículos 23 y 83, que los gastos cuya deducción admite la ley, con las restricciones expresamente establecidas en la misma, son aquellos incurridos para obtener, mantener y conservar las ganancias gravadas por el impuesto, y las mismas se restarán de las ganancias gravadas de la fuente que los origina.

En consecuencia, y en principio, todo gasto que tenga cierta vinculación con el ejercicio de la actividad gravada, y siempre y cuando se pueda demostrar tal relación o vinculación, se podrá deducir. A este gasto lo denominamos “gasto necesario”.

De hecho, es criterio sentado que quien está en mejores condiciones para determinar qué gasto es o no necesario para llevar a cabo una actividad empresarial es el contribuyente y no así el Fisco Nacional, quien solo se debería limitar, en principio, a constatar la veracidad del gasto.

En este marco, desde la perspectiva de la técnica legislativa utilizada en el impuesto a las ganancias, al utilizar el concepto de gasto necesario para mantener, conservar y obtener la fuente de ganancias gravadas se dejó un marco muy amplio para encuadrar diferentes conceptos dentro del mismo.

A su vez, lo expuesto trajo consigo diversas interpretaciones en cuanto a qué gastos son necesarios y cuáles, en cambio, no. Esto hizo que el propio Fisco Nacional en muchas ocasiones interprete para cada caso particular si es o no necesario el gasto, y en otros casos fue necesario recurrir a los tribunales.

La cuestión fundamental radica en diferenciar cuáles son los gastos necesarios y cuáles son los personales. Estos últimos en líneas generales lo podemos definir como aquellos relacionados con la vida personal del individuo, sin relación o conexión con su actividad económica y que no pueden ser considerados para la determinación de la ganancia neta sujeta a impuesto.

Del espíritu de la ley de impuesto a las ganancias surge que la intención del legislador fue gravar la renta neta, es decir, la renta bruta neta de gastos necesarios para obtener, mantener y conservar la fuente que la produce. Es indudable que esa fue la intención del legislador que a lo largo de la ley dio relevancia al tema de gastos deducibles.

Si bien estableció limitaciones de diferentes tipos, eso se hizo en aras de evitar abusos.

También en el esquema de la ley se establecieron deducciones de diferentes tipos, entre ellas, las generales, las especiales a cada categoría y las comunes, aunque para las personas físicas el legislador contempló conceptos deducibles que, sin tener relación con la fuente de ganancias gravadas, admitió de todos modos su deducción en aras de que el impuesto sea más equitativo desde la perspectiva del nivel de tributación.

Y, finalmente, todo este esquema lleva a gravar finalmente la renta neta, que es un concepto al que la ley le da una importancia preeminente.

LA LEY DE PRESUPUESTO 2023 Y UNA NUEVA DEDUCCIÓN GENERAL

La ley de presupuesto 2023 -L. 27701- establece, por medio del artículo 99, la creación de una nueva deducción general relativa a gastos educativos. En este sentido, se incorpora por medio de un nuevo inciso j) en el artículo 85 de la ley del impuesto, con vigencia a partir del año fiscal 2022.

En este marco, se establece lo siguiente:

Se podrán deducir los importes en concepto de servicios con fines educativos y las herramientas destinadas a esos efectos, las que deberán acreditarse en la forma y condiciones que establezca la reglamentación.
El contribuyente debe pagar por los referidos gastos por quienes revistan el carácter de cargas de familia en los términos del apartado 2 del inciso b) del artículo 30 de la ley, y por sus hijos mayores de edad y hasta 24 años, inclusive, en este último caso en la medida en que cursen estudios regulares o profesionales de un arte u oficio que les impida proveerse de medios necesarios para sostenerse en forma independiente.
La deducción tendrá como límite el cuarenta por ciento (40%) del mínimo no imponible aplicable a cada ejercicio.

En relación a su vigencia, véase que esta deducción tendrá aplicación para el período fiscal en curso, 2022, en adelante.

Es importante, en este marco, precisar que esta deducción se puede hacer por:

cargas de familia del artículo 30 de la LIG: el apartado 2, inciso b), del artículo 30 de la ley de impuesto a las ganancias se refiere hijo, hija, hijastro o hijastra menor de 18 años o incapacitado para el trabajo;
otras sujetos: hijo, hija, hijastro o hijastra mayores de edad y hasta 24 años, inclusive, en la medida en que cursen estudios regulares o profesionales de un arte u oficio que les impida proveerse de medios necesarios para sostenerse en forma independiente.

Asimismo, para el período fiscal 2022 tenemos el siguiente tope:

REFLEXIÓN FINAL

Que se propicie una deducción por gastos educativos es realmente alentador, dado que ello promueve, de alguna manera, la formación educativa familiar. Por lo tanto, es digno de reconocer lo acertado de esta medida.

No obstante, y desde otro ángulo, resulta lamentable que el límite sea para el período fiscal 2022 de aproximadamente $ 100.000, dado que se queda corto si consideramos los valores inflacionarios y los costos de la educación en el mundo actual, máxime si tenemos en cuenta una familia de varios hijos.

Sin embargo, el poder deducir al menos algo en concepto de gastos educativos ya es un paso muy importante en la legislación impositiva, a fin de lograr mayor equidad en la tributación de la renta por parte de las personas físicas.

Ganancias: nueva deducción por gastos educativos