Por: Richard Amaro Gómez

Se debe traer a la memoria que el paquete fiscal, - Ley 27.743 - B.O.: 8/7/2024, creó un amplió Régimen de Regularización de Activos para bienes en el país y en el exterior, tanto para sujetos residentes y no residentes, condicionado en general al pago de un impuesto especial, con importantes beneficios en materia impositiva.

En este contexto, el régimen estipula que se podrán regularizar aquellos activos del país y del exterior, que fueran de su propiedad al 31 de diciembre de 2023,inclusive, la cual es la denominada: “Fecha de Regularización”.

Por otra parte, existen los denominados activos no alcanzados tipificados en el artículo 24.3 de la ley de paquete fiscal.

Ahora bien, la lista de activos alcanzados en el país y en el exterior se describe a continuación:

Rubro	Bienes en el país	Bienes en el exterior
Caja y banco	Moneda nacional o extranjera, sea en efectivo o depositada en cuentas bancarias o de cualquier otro tipo de entidades residentes del país	Moneda extranjera, sea en efectivo o depositada en cuentas bancarias o de cualquier otro tipo en entidades financieras del exterior
Inmuebles	Inmuebles del país	Inmuebles del exterior
Activos financieros variables sin cotización	Acciones, participación en sociedades, derechos de beneficiarios o fideicomisarios de fideicomisos u otros tipos de patrimonios de afectación similares	Acciones, participación en sociedades, derechos de beneficiarios o fideicomisarios de fideicomisos u otros tipos de patrimonios de afectación similares
Activos financieros variables y fijos con cotización	Títulos valores, incluyendo, sin limitación, a acciones, bonos,obligaciones negociables, certificados de depósito en custodia, cuotas partes de fondos y otros similares, que coticen en bolsas o mercados regulados por la Comisión Nacional de Valores	Títulos valores, incluyendo, sin limitación, a acciones, bonos,obligaciones negociables, certificados de depósito en custodia, cuotas partes de fondos y otros similares, que coticen en bolsas o mercados del exterior
Otros bienes muebles	Otros bienes muebles no incluido en puntos anteriores, ubicados en el país	Otros bienes muebles no incluido en puntos anteriores ubicados fuera del país
Créditos	Créditos de cualquier tipo o naturaleza,	Créditos de cualquier tipo o naturaleza
Derechos y activos intangibles	Derechos y otros bienes intangibles no incluidos en puntos anteriores.	Derechos y otros bienes intangibles no incluidos en puntos anteriores.
Otros bienes	Otros bienes ubicados en el país susceptibles de valor económico.	Otros bienes ubicados fuera del país.
Monedas digitales	Las criptomonedas, criptoactivos y otros bienes similares,

Asimismo, el Decreto 608/2024 establece en el artículo 13 dos cuestiones fundamentales:

Valuación a los fines fiscales – ganancias y bienes personales -: la valuación que surja por aplicación de los criterios esgrimido para el RRA - artículo 27 de la Ley 27.743 - será,a los efectos fiscales, el valor de incorporación al patrimonio del declarante,no debiendo considerarse su conversión a dólares.
Fecha de incorporación al patrimonio: es el 1° de enero de 2024. No obstante, se precisa que no se podrá computar, a los efectos de la determinación del impuesto a las ganancias, los bienes de cambio que se hubieran regularizado, en la existencia inicial del período fiscal inmediato siguiente.

Ahora bien, es necesario señalar que en cuanto a la registración en la contabilidad de la contrapartida, todo dependerá de la política contable de la empresa, a fin de identificar el procedimiento que resulte más adecuado. Al respecto, podemos vislumbrar básicamente dos caminos: el resultado del ejercicio (ganancias – haber) o la modificación del resultado de ejercicios anteriores (patrimonio neto – haber).

En este sentido, lo que se quiere reflejar es que, más allá de cual sea la política contable a seguir para el caso, en el supuesto que se opte por el camino de imputar los activos regularizados contra el resultado del ejercicio (otros ingresos), vamos a tener que darle un tratamiento a los fines del régimen del Convenio Multilateral.

A estos fines, se debe recordar la siguiente clasificación:

Clasificación:	Descripción:
Ingresos computables	Son aquellos que son representativos del desarrollo de la actividad en el país (en algunas de las 24 jurisdicciones – 23 provincias más Ciudad Autónoma de Buenos Aires. Ej.: ventas nacionales de bienes de cambio.
Ingresos no computables	Son los que no son aptos para medir el nivel de actividad económica en el territorio nacional (en las 24 jurisdicciones). Ej. ingresos por subsidios o ingreso por exportaciones de servicios.

Asimismo, los ingresos no computables se pueden dividir en dos:

Clasificación:	Descripción:
Ingresos no computables del país	Son aquellos que si bien se generaron en el país al no ser representativos de la actividad pasan a ser no computables. Ej. ingreso por recupero de incobrables o ciertos reintegros de gastos, etc.
Ingresos no computables del exterior.	Son los que generan en el exterior, por lo tanto, no son índices adecuados para medir el nivel de la actividad en el país, por tales motivos, son no computables. Ej.: ingresos por servicios prestados en el exterior o exportaciones de servicios.

Adicionalmente, las fuentes para calificar a un ingreso no computable pueden surgir de:

Clasificación:	Descripción:
Resoluciones generales	Son los que merecieron una resolución general, siendo las mismas obligatorias, aunque muchos de ellas surgieron a partir de casos concretos. Ej.: RG (CA) N° 3/2017 para el caso de venta de bienes de uso.
Resoluciones particulares	Son los que tienen un tratamiento específico debido a un criterio particular expuesto por la Comisión Arbitral o la Comisión Plenaria ante un caso concreto. Constituyen antecedentes administrativos.
Doctrina	Son los que tienen dicho tratamiento por la opinión de reconocida doctrina (opinión de los autores). Ej.: el RECPAM.

En el supuesto analizado, no habría una norma ni antecedente al respecto, no obstante, lo cierto es que cualquier ingreso será no computable cuando el mismo no sea representativo del desarrollo de la actividad. Ello por principios generales esbozados en el Convenio. Y el ingreso (ganancia) analizado entraría en esta clasificación por cuanto, aún en el caso de que los activos regularizados provengan de ventas omitidas, no se pueden identificar las mismas, aparte que puede tener otros orígenes. Sin perjuicio,que la transacciones que originaron al activo regularizado corresponderían a otros ejercicios, diferentes a aquel en el cual se reconoce. Por lo que no sería un parámetro válido ni adecuado para medir el nivel de actividad.

Por otra parte, si el criterio contable sería la modificación de ejercicios anteriores claro está que no tendrá impacto como ingreso (ganancia) del ejercicio no afectado en materia de ingresos al armado de coeficientes.

Finalmente, es necesario tener presente que los activos regularizados registrados contablemente si pueden generar luego de dicho reconocimiento conceptos de ingresos y gastos computables a los fines del Convenio Multilateral. Tal sería el caso de un sujeto empresa que regulariza un inmueble y que está destinado al alquiler, lo cual generará ingresos computables en convenio por alquiler, así como también los gastos asociados a tales renta originarán gastos computables (gastos de mantenimiento, por ejemplo). Otro ejemplo lo podemos tener con un sujeto empresa que regulariza un bien mueble amortizable tal como un rodado, generando así gastos computables en el convenio, como su amortización impositiva y demás gastos de mantenimiento del rodado.

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