Por: Richard Amaro Gómez

a) Ventas entre presentes: en general, jurisprudencialmente se ha considerado que se debe atribuir a la jurisdicción donde se produce la entrega. Sin embargo, sabido es que en los últimos años los organismos de aplicación del Convenio Multilateral han delineado el criterio de lugar de destino final de los bienes (o de utilización económica) en reemplazo del tradicional criterio de lugar de entrega. Ello es así, siempre y cuando el vendedor tenga conocimiento pleno del destino final, aunque este criterio primó para la venta entre presentes. Y en el supuesto que no se tenga tal conocimiento el ingreso por venta se asignará al lugar de entrega.

No obstante, en la causa “Unisol SA c/ Provincia de Buenos Aires”, Resolución (CA) N° 13 con fecha 4 de mayo de 2022, la Comisión Arbitral sentó un criterio particular para la asignación de ventas entre presentes, que no venía aplicando.

En cuanto a los hechos se discute la asignación de ingresos en el marco del régimen general del Convenio Multilateral de ventas mayoristas efectuadas a clientes radicados fuera de la jurisdicción de la Provincia de Buenos Aires, que fueron atribuidas por Unisol SA a la jurisdicción del lugar del destino final de la mercadería que coincidió con el domicilio del adquirente.

Por su parte, el Fisco local interpretó que la operatoria de la firma era “de tracto sucesivo meramente presencial y con cumplimiento prolongado de compromisos previos” y que debían atribuirse a la autoridad donde se produce la entrega de los bienes. En otro orden de ideas, sostuvo que este evento se producía en la competencia donde los bienes eran puestos a disposición, siendo ello para el fisco, el depósito de la Sociedad, situado en la Provincia de Buenos Aires, y considerando el sujeto que abonó el flete.

A su turno, la Comisión Arbitral resolvió que: “(…) se informó y se acreditó que las operaciones son presenciales por trasladarse el adquirente hasta el domicilio del contribuyente, dichas operaciones deben ser atribuidas al domicilio de la contribuyente, dado que hasta allí se ha trasladado el cliente para concertar la operación, y en tal caso tampoco cabe duda que allí se genera el ingreso. En este caso, asignar dicha operación al domicilio del adquirente o al destino final de los bienes implicaría prescindir de la realidad económica (art. 27 del CM), por lo que, conforme lo expuesto, en este punto la pretensión de Unisol SA (y sus responsables solidarios) no puede prosperar y corresponde confirmar la determinativa. (…)”.

En consecuencia, hoy es un tema controvertido la asignación precisa y concreta de estas retribuciones.

b) Venta entre ausentes: en relación a este tipo de transacción, el artículo 1 del Convenio de marras regla en su último párrafo que “cuando se hayan realizado gastos de cualquier naturaleza, aunque no sean computables a los efectos del artículo 3, pero vinculados con las actividades que efectúe el contribuyente en más de una jurisdicción, tales actividades estarán comprendidas en las disposiciones de este Convenio, cualquiera sea el medio utilizado para formalizar la operación que origina el ingreso (correspondencia, telégrafo, teletipo, teléfono, etc.)”.

Es decir, que el párrafo precedente aclaró que no importa la forma en la que se formaliza la operación siempre que se realicen gastos de cualquier naturaleza; las actividades que así lo generan quedan encuadradas en el referido Convenio; en este caso, las ventas entre ausentes.

Adicionalmente, el inciso b) del artículo 2 del CM precisó, en su última parte, que “a los efectos del presente inciso, los ingresos provenientes de las operaciones a que hace referencia el último párrafo del artículo 1 deberán ser atribuidos a la jurisdicción correspondiente al domicilio del adquirente de los bienes, obras o servicios”. En este marco, una cuestión controvertida que se presentó en diversas causas particulares fue: ¿qué se entiende por el domicilio del adquirente?; ¿es el legal, el comercial, el impositivo, el de entrega o el de concertación? En el caso “Scania Argentina SA c/Provincia de Corrientes”, Resolución (CA) N° 38/2016, del 15/7/2016, para ventas entre ausentes se resolvió, por ejemplo, que debía considerarse el lugar de destino final de los bienes comercializados, por tener pleno conocimiento el vendedor de dicha situación.

A su vez, las ventas efectuadas entre ausentes deben dividirse en dos:

Ventas efectuadas por internet (medios electrónicos): la Comisión Arbitral emitió la Resolución General (CA) 14/2017 en la cual definió los criterios generales para la asignación de este tipo de operaciones.

En la norma antes referenciada, se interpretó que la atribución de los ingresos al domicilio del adquirente, independientemente de su periodicidad, serán atribuidos a la jurisdicción considerando que el domicilio es el lugar del destino final de los bienes, donde los mismos serán utilizados, transformados o comercializados por aquel.

Asimismo, cuando no fuera posible establecer el destino final, se atenderá al orden de prelación que se indica a continuación:

Domicilio de la sucursal, agencia u otro establecimiento de radicación permanente del adquirente, de donde provenga el requerimiento que genera la operación de compra.
Domicilio donde desarrolla su actividad principal el adquirente.
Domicilio del depósito o centro de distribución del adquirente donde se entregaron los bienes.
Domicilio de la sede administrativa del adquirente.

Servicios digitales: se debe tener en consideración que el 10 de marzo de 2021, publicada el 22 de ese mismo mes, la Comisión Arbitral emitió la RG (CA) 5/2021 para los ingresos por ventas de bienes y servicios digitales.

En este sentido, el art. 1 de la resolución precisa un concepto muy genérico de servicios digitales: “interpretar, con alcance general, que la comercialización de bienes y/o servicios que se desarrollen y/o exploten a través de cualquier medio electrónico, plataforma o aplicación tecnológica y/o dispositivo y/o plataforma digital y/o móvil o similares efectuadas en el país, se halla encuadrada en las disposiciones del último párrafo del artículo 1° del Convenio Multilateral”.

Por lo tanto, en su primer artículo definió el alcance estableciendo que se consideran realizadas entre ausentes la venta de servicios digitales siempre que se desarrollen y/o exploten de las siguientes formas:

En este contexto, no hay que olvidar que el criterio general para ventas entre ausentes es el domicilio del adquirente, que en la realidad jurisprudencial y normativa, tanto la Comisión Arbitral como la Comisión Plenaria lo han identificado como el lugar de destino final. Siendo ello así, el artículo 2 de la resolución analizada indica que el sustento territorial “(…) se configurará en la jurisdicción del domicilio del adquirente de los bienes, obras o servicios, siempre que exista presencia digital en la misma”.

Para el resto de los casos, en las ventas entre ausentes teníamos que la asignación también es al domicilio del adquirente (lugar de destino final, básicamente), siempre que hubiese sustento territorial (gastos sin importar su magnitud).

Por otra parte, el artículo 3 de la normativa es la que se encargada de definir el concepto de presencia digital tal como lo mostramos en el cuadro a continuación:

Indicadores de presencia digital	Descripción
Operación a través de medios digitales en la jurisdicción del cliente	El vendedor de los bienes y/o prestador del servicio efectúe operaciones a través de los medios mencionados en el art. 1° de la resolución, en la jurisdicción del comprador, locatario, prestatario o usuario.
Realización de cualquier gasto en la jurisdicción del cliente	El vendedor y/o prestador (por sí o a través de terceros) utilice o contrate una o más empresas, entidades, agentes, contratistas o “proveedores de servicios” para la comercialización del bien y/o servicio, en la jurisdicción del domicilio del adquirente de los bienes y servicios tales como: publicidad o marketing de la membresía, comunicaciones, infraestructura, servicios de tecnologías de la información (TI) y/o procesadora de transacciones de las tarjetas de crédito y/o débito y/u otras formas de cobro.
Ofertar los productos en la jurisdicción del cliente	El vendedor y/o prestador efectúe (por sí o a través de terceros) el ofrecimiento del producto y/o servicio dentro del ámbito geográfico del domicilio del adquirente y/o tenga licencia para exhibir el contenido de ese producto y/o servicio en dicha jurisdicción. Se considera verificada esta situación cuando, con la previa conformidad y suministro de la información necesaria del usuario domiciliado en una jurisdicción, se autoricen consumos de bienes y/o servicios a través de tarjetas de crédito o débito y/u otras formas de cobro.
Realización de gastos de comunicaciones en la jurisdicción del cliente	El vendedor y/o prestador requiera para la comercialización de sus bienes y/o servicios, dentro de la jurisdicción, un punto de conexión y/o transmisión (wi-fi, dispositivo móvil, etc.) que se encuentre ubicado en dicha jurisdicción o de un proveedor de servicio de internet o telefonía con domicilio o actividad en la jurisdicción del adquirente.

La presencia digital constituye el elemento de conexión del ingreso con el domicilio. De hecho, así lo dicen los considerandos de la norma en su parte pertinente:

“Que, por otra parte, resulta conveniente establecer como elemento de conexión y/o de vinculación entre el presupuesto de gravabilidad y el ámbito espacial para su configuración en la jurisdicción del domicilio del adquirente de los bienes, obras o servicios, por parte del vendedor o prestador, la existencia de una presencia digital en la misma”.

Por otra parte, el artículo 4 se encarga de definir el concepto de domicilio del adquirente, remitiendo a la Resolución General (CA) N° 14/2017.

Por último y en cuanto a su vigencia, se regla que las disposiciones de la resolución serán de aplicación para la determinación de los coeficientes que se apliquen a partir del período fiscal 2022.

Resto de las ventas entre ausentes: se asignará al domicilio del adquirente, que según la jurisprudencia aplicable podrá o no, en ciertos casos, coincidir con el lugar de destino final. Aunque en mi opinión personal, pienso que el criterio a mantener debe ser la jurisdicción de destino final y máxime, cuando los antecedentes administrativos confluyen a dicho criterio.

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