I - INTRODUCCIÓN

El motivo de este trabajo es analizar la reciente resolución general dictada por el Fisco Nacional bajo el N° 5391 denominada oficialmente de “Impuesto a las Ganancias. Pago a cuenta. Sujetos enumerados en el artículo 73 de la ley del gravamen con ingresos extraordinarios. Su implementación” -en adelante, nuevo anticipo extraordinario-.

Esta es la segunda implementación -en breve lapso de tiempo- de la exigencia de un anticipo “a cuenta” del impuesto a las ganancias para determinadas empresas. En efecto, antes de la resolución general 5391 se dictó la resolución general 5248/2022, publicada en el BO con fecha 16/8/2022, que mereció similares y fundadas críticas y reproches constitucionales que la actual.

El Fisco Nacional incurre nuevamente en excesos reglamentarios que transgreden las leyes nacionales y la propia Constitución Nacional.

Esta seguidilla de normas de rango inferior, que trastocan las estructuras basales del hecho imponible del impuesto a las ganancias, que desatienden la propia técnica de liquidación de este tributo periódico prevista en la ley federal 20.628 y que, al mismo tiempo, desnaturalizan la figura del anticipo tributario previsto en el artículo 21 de la ley 11683, nos obliga a efectuar las siguientes líneas críticas pues, lamentablemente, hasta tanto quede zanjado el conflicto constitucional suscitado mediante fallos del Alto Tribunal, es de esperar que, cada año, el Fisco Nacional reitere estas prácticas completamente ilegítimas.

II - RESEÑA DE LA NORMATIVA

La resolución general 5391 establece una obligación de pago a entes empresarios que denomina como un “pago a cuenta” del impuesto a las ganancias. Su carácter de ingreso extraordinario apuntaría a lo que, el organismo recaudador entiende, serían “ganancias extraordinarias” de determinados sujetos.

En los considerandos de esta resolución se explica que “algunos actores económicos se han visto beneficiados al obtener ingresos extraordinarios por la producción y/o comercialización de ciertos productos, así como la prestación de determinados servicios”. El organismo recaudador, sin ningún pudor, señala luego que “se ha advertido que, por aplicación de las normas del impuesto a las ganancias, en ciertos casos, el cómputo de quebrantos acumulados de ejercicios anteriores ha producido la anulación del resultado impositivo, con la consecuente falta de determinación del impuesto de uno o más períodos fiscales y la consiguiente supresión del impacto extraordinario del ejercicio en curso”.

Sobre esas conclusiones, culmina señalando que “esta Administración Federal considera oportuno establecer un pago a cuenta extraordinario del impuesto a las ganancias que deberán ingresar determinados sujetos que, no solo han sido beneficiados por los efectos descriptos, sino que además manifiestan una elevada capacidad contributiva”.

En virtud de esas insólitas explicaciones que surgen de los considerandos del acto administrativo general, el artículo 1 de la RG 5391 establece que se encuentran alcanzados por el “anticipo extraordinario” los contribuyentes y responsables del artículo 73 de la ley del impuesto a las ganancias, en cuyas declaraciones juradas a considerar -períodos fiscales 2022 o 2023, según corresponda- se cumplan las siguientes condiciones:

Hayan informado un Resultado Impositivo -sin aplicar la deducción de los quebrantos impositivos de ejercicios anteriores conforme la mencionada ley del impuesto- que sea igual o superior a $ 600.000.000, y
No hayan determinado impuesto.

La norma, a diferencia de la anterior resolución de anticipo extraordinario 5248, no dispone parámetros o condiciones que podrían dar lugar, una u otra, a la obligación de pago. Sencillamente exige la configuración de dos condiciones, que deben ambas verificarse: un resultado impositivo superior al monto fijado, sin aplicar los quebrantos de ejercicios anteriores -primera violación del régimen legal del impuesto a las ganancias- y que el sujeto pasivo no haya determinado impuesto en el ejercicio fiscal de que se trate (2022 o 2023).

El artículo 2 establece que, a los efectos de determinar si se encuentran alcanzados por el “anticipo extraordinario”, los contribuyentes deberán considerar la declaración jurada del impuesto a las ganancias correspondiente al período fiscal 2022, en el caso de que el cierre de ejercicio hubiera operado entre los meses de agosto y diciembre de 2022, ambos inclusive.

Los contribuyentes cuyos cierres de ejercicio hubieran operado entre los meses de enero y julio de 2023, ambos inclusive, deberán considerar la declaración jurada del impuesto a las ganancias correspondiente al período fiscal 2023.

El tercer párrafo del artículo 2 dispone que el “anticipo extraordinario” será computable, en los términos del artículo 27 de la ley 11683 -compensación automática-, en el período fiscal siguiente al que se haya tomado como base de cálculo. Esto, de por sí y pese a la ilegitimidad intrínseca de la nueva figura, ya supone una completa erosión de lo pagado producto del mantenimiento de prohibición de actualización de los créditos y saldos de los sujetos en la liquidación definitiva del impuesto, con dos monedas heterogéneas producto del fenómeno inflacionario.

El artículo 3 dispone que el monto del “anticipo extraordinario” se determinará aplicando el 15% sobre el Resultado Impositivo del período fiscal inmediato anterior a aquel al que corresponderá imputar el pago a cuenta, sin considerar la deducción de los quebrantos impositivos de ejercicios anteriores, teniendo otra clara violación legal y constitucional.

El artículo 6 prohíbe -sin ninguna razón plausible más que la propia ilegalidad de todo el régimen instaurado- aplicar el mecanismo de compensación para la cancelación del “anticipo extraordinario”.

Finalmente, el artículo 7 de esta RG 5391 establece que no podrá considerarse el “pago extraordinario” a los efectos de ejercer la opción de reducción de los Anticipos Ordinarios prevista en el Título II de la RG 5211; previsión que “copia” de la antecesora RG 5248 pero que no deja de llamar la atención pues, en este caso, al tratarse de supuestos en los cuales el contribuyente “no determinó impuesto”, no resulta aplicable el régimen de anticipos tributarios de la RG 5211.

Estas son las líneas esenciales del régimen en comentario. En nuestra opinión y como se verá a continuación, este nuevo o segundo “anticipo extraordinario” del impuesto a las ganancias de los entes empresarios no cumple con los requisitos legales de la ley sustantiva, como tampoco con los parámetros sentados y reconocidos por la Corte Suprema de Justicia de la Nación a fin de considerar legítimos y válidos a los anticipos de impuestos.

Y además:

III - EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS COMO HECHO IMPONIBLE PERIÓDICO

IV - LOS QUEBRANTOS

V - EL ANTICIPO COMO FIGURA A CUENTA Y COMO PRESUNCIÓN DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA FUTURA DEBE RESPETAR LA ESTRUCTURA DEL IMPUESTO

VI - EL ANTICIPO EXTRAORDINARIO DE LA RG 5391 REITERA LA VIOLACIÓN A LA LEY DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS Y A LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES

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