Por: Luis O. Fernández

El decreto de necesidad y urgencia 70/2023, en su artículo 334, modificó el artículo 19 bis de la ley del deporte y dispuso que son asociaciones civiles deportivas las asociaciones civiles del artículo 168 del Código Civil y Comercial y las personas jurídicas constituidas como sociedades anónimas, reguladas en la Sección V de la ley 19550, que tengan como objeto la práctica, el desarrollo, la organización, el sostenimiento o la representación del deporte, de acuerdo con los principios de la ley 20655 antes citada.

Además, el artículo 346 del mencionado decreto agrega al artículo 30 de la ley 19550 el siguiente texto: “Las asociaciones y entidades sin fines de lucro solo pueden formar parte de sociedades anónimas”, manteniéndose la facultad de ser parte de cualquier contrato asociativo, con lo cual también lo pueden ser dichas asociaciones y entidades.

Por último, el artículo 347 de la norma que se comenta agrega en el inciso 1) del artículo 77 de la ley 19550, relativo a los requisitos del régimen de transformación societaria, que “cuando se tratare de asociación civil que se transformare en sociedad comercial o resolviera ser socia de sociedades anónimas, [se requerirá el] voto de los dos tercios de los asociados”.

La nueva regla se puede aplicar a cualquier deporte, pero, como es obvio, su objetivo fundamental apunta a los que son profesionales, que generan un movimiento económico importante, y, en especial, al fútbol profesional, que en nuestro país es organizado por los denominados clubes, que son asociaciones civiles. Estos, a su vez, forman parte de una estructura organizada en ligas y federaciones, encabezadas en el orden nacional por la Asociación del Fútbol Argentino, que es la entidad afiliada al organismo internacional que regula este deporte: la Federación Internacional de Fútbol Asociación (FIFA).

Estas asociaciones civiles, además del fútbol profesional, se ocupan del amateur (semillero de los futuros profesionales), pero también desarrollan actividades en otros deportes y realizan actividades culturales, recreativas y educativas en beneficio de los asociados.

Estas últimas se financian a veces con aportes de quienes las ejercen, los que normalmente no cubren sus costos, y principalmente con las cuotas de los asociados. Pero, en materia de ingresos para su financiamiento, estas cuotas, salvo contados casos, son insuficientes; el principal medio de financiación es la recaudación por entradas a espectáculos deportivos o de otra índole, los derechos por transmisión televisiva de estos y los negocios sobre jugadores, el marketing y la publicidad.

Los comentarios que siguen son un primer esbozo de los aspectos tributarios de estas entidades. El análisis se dividirá en dos partes: una primera relativa a las propias sociedades anónimas deportivas y la segunda, a las asociaciones civiles actualmente existentes que se transformen en estos nuevos entes o que, eventualmente, se asocien de algún modo en la explotación de negocios relacionados con los deportes.

I - Sociedades anónimas deportivas

Las sociedades anónimas deportivas, desde el punto de vista tributario, recibirán el tratamiento de sujetos alcanzados por el impuesto y están incluidas en el artículo 73 de la ley de impuesto como sociedades de capital.

Especulando sobre las diversas alternativas posibles, es útil considerar que una sociedad comercial solamente estará interesada en participar del negocio de los deportes profesionales, incluyendo el que se practica en forma amateur, con el objeto de formar futuros cracks, ya que es donde se produce el mayor rendimiento económico.

Estas sociedades pueden tener dos orígenes: el primero de ellos es su directa fundación como tales, lo cual es poco probable, ya que el desarrollo de una actividad deportiva es un proceso muy extenso en el tiempo, por lo cual en la mayoría de los casos se realizará algún tipo de vinculación con un club existente, que, para simplificar, se va a considerar el caso de que fuere una asociación civil y, el segundo, la vinculación con un club.

Como se dijo, los clubes de fútbol desarrollan diversas actividades, que seguramente no interesarán a la sociedad anónima deportiva por no ser de índole lucrativa, sino más bien social, por lo cual la asociación civil seguirá funcionando como tal y parte de su actividad la desarrollará la sociedad anónima; las formas de vinculación entre estos entes pueden ser distintas.

Una opción es que el club de fútbol ceda bienes y derechos a cambio de acciones de la sociedad anónima deportiva y pase a ser accionista de esta; otra es que, en lugar de ser accionista la asociación, lo sean sus socios; también pueden vincularse mediante una unión transitoria de empresas (UTE), dado que está especialmente autorizada, como antes se mencionó; también puede ocurrir que la propia asociación civil se transforme en sociedad anónima deportiva y acepte nuevos accionistas.

II - Las asociaciones civiles como entidades exentas del impuesto

La LIG, en su artículo 26, inciso f), establece una exención específica para estos entes, condicionada a que “...las ganancias y el patrimonio social se destinen a los fines de su creación y en ningún caso se distribuyan directa o indirectamente entre los socios”.

Esta norma general está condicionada a que no tengan ningún tipo de ingresos relacionados en todo o en parte de la explotación de espectáculos públicos, juegos de azar, carreras de caballos y actividades similares. En principio, según repetida jurisprudencia, la práctica del fútbol no está incluida dentro de las actividades que obstan a la exención. Por su parte, la ley 27430 agregó, a las actividades anteriores, las que tengan relación con el crédito o las financieras, excepto las inversiones que se realicen para preservar el patrimonio social. De todos modos, se considera que aquí tampoco será aplicable este óbice.

Por último, estas entidades tampoco pueden realizar actividades industriales o comerciales, y la ley mencionada en último término aclaró que no se perderá la exención cuando estas actividades tengan relación con el objeto de la asociación y los ingresos no superen el porcentaje que determine la reglamentación; además, de superarlo, la exención no será aplicable solo a los resultados provenientes de esas actividades.

Las asociaciones civiles deben realizar actividades que coadyuven al beneficio público, concepto sobre el que existe múltiple jurisprudencia, y, además de otros requisitos formales, tienen limitaciones para las remuneraciones que abonan a sus directivos.

Es claro que todas estas normas y fallos, que tienen mucha antigüedad, se refirieron a entidades sin fines de lucro, no a las actuales asociaciones civiles deportivas, por lo que cabe especular que estas no podrán cumplir la mayoría de los requisitos establecidos para gozar de la exención.

Las posibilidades de cambios en las asociaciones civiles que se admiten actualmente son, entre otras: transformarse en sociedad anónima deportiva, crear o asociarse a una sociedad anónima deportiva, mediante sesión de bienes o derechos a cambio de acciones, y, eventualmente, colaborar con una sociedad anónima deportiva en una unión transitoria de empresas.

Y además:

III - Transformación de una asociación civil en sociedad anónima deportiva

IV - Creación o integración como accionista de una sociedad anónima deportiva

IV - 1. Beneficio público

IV - 2. Distribución del patrimonio a los socios. Remuneraciones a directivos

IV - 3. Realización de ciertas actividades

V - Conclusiones

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Algunos comentarios sobre las asociaciones civiles deportivas